La note 49 – janvier 2005

Ci-après sont exposées quelques cogitations sur le point de savoir si la soumission à l’impôt d’une association comporte des conséquences au regard des aides de l’État, perçues pour financer des maisons de retraite.

Le logement social

Il est nécessaire de définir le logement social si l’on veut bien comprendre la notion d’aide et ses liens avec la fiscalité. Et l’on peut le faire :

• simplement, en indiquant qu’il s’agit de fournir un toit convenable (c’est la notion de normes minimales d’habitabilité ou, plus récemment, de logement décent) à des personnes modestes (c’est la notion de plafonds de ressources) pour des prix limités (c’est la notion de loyers plafonds) et en précisant qu’il s’agit aussi bien de logement familial que d’hébergement (dont les maisons de retraite font partie) ;
• en l’argumentant par l’article L. 411-2 du code de la construction qui considère le logement social comme un « service d’intérêt général défini comme : la construction, l’acquisition, l’amélioration, l’attribution et la gestion de logements locatifs à loyers plafonnés, lorsqu’elles sont destinées à des personnes dont les revenus sont inférieurs à des plafonds fixés par l’autorité administrative … ».

Il va de soi que pour parvenir à loger convenablement des gens modestes pour des prix faibles, il y faut des aides et l’on distingue habituellement :

• les « aides à la pierre » que sont principalement aujourd’hui la TVA au taux réduit (par le mécanisme de la livraison à soi-même) et les prêts aidés, adossés au livret A (PLAI, PLUS, PLS…) ;
• les « aides à la personne » que sont l’aide personnalisée au logement (APL), l’allocation logement (AL) ou le fonds de solidarité pour le logement (FSL).

Comme l’on se situe dans un domaine d’activité très réglementé, il faut savoir qu’une opération de logement social doit faire l’objet d’une programmation et d’un agrément de la part de la « DDE » (Direction départementale de l’équipement), qu’elle s’accompagne de la conclusion d’une convention avec l’État (la notion de logement conventionné) qui est publiée au bureau des hypothèques, ouvre droit à l’APL et donne accès aux prêts aidés.

En résumé, l’on peut affirmer que les aides sont acquises aux opérateurs du logement social, dès lors :

• qu’ils logent bien des personnes de faibles ressources,
• à des prix ne dépassant pas les plafonds réglementaires.

L’impôt sur les sociétés des bailleurs sociaux

La crainte exprimée est que la soumission à l’impôt sur les sociétés d’une association gestionnaire de maisons de retraite (soit en sa qualité de propriétaire des immeubles soit parce qu’elle les a pris en location globale auprès de bailleurs sociaux) emporte remise en cause des aides.

Une telle préoccupation semble bien contraire à la fiscalité des bailleurs sociaux, en matière d’impôt sur les sociétés.

• Il est certain que la plupart des bailleurs sociaux (les organismes d’HLM) bénéficient d’une exonération d’impôt sur les sociétés de longue date.
• Les SEM, quant à elles, n’ont bénéficié de telles exonérations d’impôt sur les sociétés que pour certaines de leurs opérations : l’ancien article 210 ter du code général des impôts ne prévoyait une exonération d’impôt sur les sociétés et de taxe foncière des opérations de logement de ces sociétés que pour celles dont le permis de construire avait été déposé avant le 31 décembre 1963 et seulement pour une durée de 25 ans. Autrement dit, les SEM ont réalisé des opérations de logement social (et même des maisons de retraite données en location globale à des associations gestionnaires) qui ont donné lieu à perception d’aides publiques (TVA au taux réduit ou subventions et prêts aidés) et dont les résultats ont normalement été soumis à l’impôt sur les sociétés.

Il faut ajouter que la loi de finances pour 2004 a modifié la fiscalité des SEML et des HLM en matière d’impôt sur les sociétés, pour ce qui concerne leur activité de production et de gestion de logements sociaux (avec une mise en application prévue au 1er janvier 2006, compte tenu des dispositions de la loi de finances pour 2005). Pour faire bref, le régime des HLM et des SEML est unifié, pour ce qui concerne l’impôt sur les sociétés qui ne touche pas le service d’intérêt général du logement social (nouvel article 207-1 du code général des impôts).

Code général des impôts, article 207-1 : « Sont exonérés de l’impôt sur les sociétés : …

4º         Les organismes d’habitations à loyer modéré mentionnés à l’article L. 411-2 du code de la construction et de l’habitation, à l’exception des sociétés anonymes de crédit immobilier, les sociétés d’économie mixte visées à l’article L. 481-1-1 du même code et les sociétés anonymes de coordination entre les organismes d’habitations à loyer modéré mentionnées à l’article L. 423-1-1 du même code pour :
les opérations réalisées au titre du service d’intérêt général défini à l’article L. 411-2 du même code ;
les produits engendrés par les locaux annexes et accessoires des ensembles d’habitations mentionnés à l’article L. 411-1 du même code, à la condition que ces locaux soient nécessaires à la vie économique et sociale de ces ensembles ;
les produits financiers issus du placement de la trésorerie de ces organismes.

La fraction du bénéfice provenant d’activités autres que celles visées aux alinéas précédents et au 6º bis est soumise à l’impôt sur les sociétés ;… »

Code de la construction et de l’habitation, article L. 411-2 : « … Les organismes d’habitations à loyer modéré mentionnés aux alinéas précédents bénéficient d’exonérations fiscales et d’aides spécifiques de l’Etat au titre du service d’intérêt général défini comme :

• la construction, l’acquisition, l’amélioration, l’attribution et la gestion de logements locatifs à loyers plafonnés, lorsqu’elles sont destinées à des personnes dont les revenus sont inférieurs à des plafonds fixés par l’autorité administrative ;
• la réalisation d’opérations d’accession à la propriété assorties de garanties pour l’accédant selon des conditions fixées par décret en Conseil d’Etat ou lorsqu’elles sont destinées à des personnes dont les revenus sont inférieurs à des plafonds fixés par l’autorité administrative ;
• les aliénations des éléments de patrimoine immobilier réalisées en application des articles L. 443-7 à L. 443-14 ainsi que la gestion des copropriétés issues de ces aliénations ;
  les services accessoires aux opérations susmentionnées. »

Code de la construction et de l’habitation, article L. 481-1-1 : « … Les sociétés d’économie mixte mentionnées à l’alinéa précédent bénéficient d’exonérations fiscales et d’aides spécifiques de l’Etat au titre du service d’intérêt général défini à l’article L. 411-2. »

En conclusion de ce développement, il nous semble que la crainte exprimée de ne pouvoir conserver les aides de l’État du fait de la soumission à l’impôt sur les sociétés est infondée. Si l’on appliquait ce raisonnement, il faudrait que toutes les SEM de logement social reversent les aides « à la pierre » perçues.

Il faut plutôt envisager que la contribution apportée par une association au service d’intérêt général du logement social puisse l’exonérer de cet impôt.

Le cas des associations

Si le cas des associations n’est pas visée par la loi de finances pour 2004, cela tient probablement au nombre de logements qu’elles gèrent : de l’ordre de 20.000 contre 500.000 pour les SEM et 3.700.000 pour les HLM.

Et le cas des principales associations gestionnaires de logements que sont les « PACT ARIM » (13.000 logements) mérite d’être examiné de plus près car elles ont eu l’honneur de faire l’objet d’une instruction particulière : la « réponse Sautter » du 6 octobre 1999 adressée au président de la Fédération nationale du mouvement « PACT ARIM » dont il convient de citer les extraits suivants.

Fiche technique : « 8- La gestion locative sociale directe

La gestion locative sociale directe revêt un caractère non lucratif. Les loyers perçus qui relèvent de l’activité sociale des associations et non de la gestion de leur patrimoine ne sont pas soumis à l’impôt au taux de 24 %, même si les associations sont propriétaires des logements.

Nota : Les revenus fonciers patrimoniaux accessoires provenant de la location de locaux commerciaux sont taxés dans les conditions prévues à l’article 206-5 du code général des impôts dans la mesure où ils ne sont pas rattachables à l’activité de gestion locative sociale placée hors du champ d’application des impôts commerciaux. »

Annexe : « 8- La gestion locative sociale directe

Les associations CAL-PACT-ARIM et H.D.R. gèrent des logements acquis ou pris à bail emphytéotique, à construction ou à réhabilitation, en vue de loger des personnes nécessitant une aide1.

Le gestion locative intègre des missions techniques de suivi et d’entretien régulier du patrimoine destinées à garantir l’insertion des ménages dans leur logement et leur quartier et non pas seulement la perception des loyers et des charges.

Les loyers sont réglementés et définis par arrêté.

1 : cf. renvoi 1 page 3 de la fiche technique. »

Ce renvoi 1 est ainsi rédigé : « A titre de règle pratique, par personnes nécessitant une aide, il convient d’entendre les personnes dont les revenus sont inférieurs aux plafonds de ressources des bénéficiaires  de la législation sur les habitations à loyer modéré et des nouvelles aides de l’État en secteur locatif (plafonds de ressources annuelles prévus aux articles L. 441-3, R. 331-12 et R. 441-1 (1°) du code de la construction et de l’habitation applicables aux logements autres que ceux mentionnés au dernier alinéa de l’article R. 331-1). »

L’on tire de la lecture de ce texte, sans qu’il soit besoin de recourir à des interprétations :

• que le logement social comprend bien les résidences pour personnes âgées (renvoi fait, par l’article R. 331-1 aux articles R. 351-55 et R. 351-56 du code de la construction et de l’habitation) ;
• que sa gestion relève d’une activité non lucrative, dès lors qu’elle s’exerce en faveur de personnes dont le niveau de ressources ouvre droit à l’APL.

Autrement dit, il me semble possible et fondé d’argumenter que le logement de personnes âgées dans des maisons de retraite qui ont bénéficié d’aides publiques relève d’une activité qui n’est normalement pas à soumettre à l’impôt sur les sociétés.

Conclusion

En conclusion de ces développements, l’on peut avancer que la préoccupation consistant à imaginer que la soumission à l’impôt sur les sociétés d’une association gestionnaire de maisons de retraite emporte remise en cause des aides à la pierre est infondée.

• Les aides au logement social (ce que sont, souvent, les maisons de retraite) sont régies par les dispositions du code de la construction et de l’habitation et la logique de la réglementation qui y est développée est indépendante du code général des impôts.
• Pour que les aides perçues soient remises en cause, il faut que l’opérateur du logement social ne logent pas des personnes dont les revenus sont modestes (les plafonds de ressources) et n’applique pas les tarifs réglementaires (les plafonds de loyers ou, dans le cas des maisons de retraite, les plafonds de redevances).
• Enfin, il faut souligner que l’évolution actuelle de la législation fiscale est d’exonérer d’impôt sur les sociétés l’activité de logement social, quelle que soit la nature de l’opérateur (organisme HLM, SEM ou association).

Voilà tout ce que l’on peut dire, en première approche, sur ce passionnant sujet qu’est la taxation à l’impôt sur les sociétés des résultats tirés de l’hébergement en maisons de retraite de personnes qui ont de faibles ressources.